| Forside | | Indhold | | Forrige | | Næste |

Perspektiver på udviklingen og anvendelsen af Environmental Management Accounting

5 Sammenhæng mellem EMA og årsrapporten

• 5.1 Introduktion til årsrapporten
• 5.2 Formålet med årsrapporten
• 5.3 Bestanddelene i årsrapporten
• 5.4 Krav til miljøoplysninger i årsrapporten
  • 5.4.1 Rapportering i henhold til § 99, stk. 2
  • 5.4.2 Rapportering i henhold til § 99, stk. 1. nr. 4
  • 5.4.3 I øvrigt om regnskabsbrugerne
• 5.5 Sammenhæng mellem EMA og årsrapporten
• 5.6 EMA og årsrapportens kontrolopgave
• 5.7 EMA og årsrapportens prognoseopgave
  • 5.7.1 Investeringer og EMA
  • 5.7.2 EMA og risici for indvirkning på den finansielle stilling
  • 5.7.3 Opsummering

I denne del af rapporten analyseres det, hvordan EMA kan anvendes i forbindelse med opfyldelse af årsregnskabslovens krav om at synliggøre samspillet imellem miljøforhold og virksomhedens resultat, udvikling og finansielle stilling.

Kapitlet indledes med en kort introduktion til lovgivningen vedrørende en årsrapport. Derefter beskrives selve formålet med en årsrapport. Hvilke bestanddele, der er i en årsrapport, oplistes og derpå følger en indføring i de konkrete krav til miljøoplysninger i årsrapporten. Efter denne indføring i årsregnskabsloven analyseres sammenhængen mellem EMA og årsrapporten.

5.1 Introduktion til årsrapporten

Årsrapporten er det finansielle regnskab, som skal offentliggøres årligt af de virksomheder og organisationer, som er omfattet af årsregnskabsloven. Denne lov identificerer, hvem der er omfattet af regnskabspligten, og hvilke regler der skal efterleves ved udarbejdelse af årsrapporten og ved offentliggørelsen.

Den danske årsregnskabslov er den måde, hvorpå Danmark har implementeret regnskabsdirektiver udstedt af EU, herunder det såkaldte 4. og 7. regnskabsdirektiv.

Den danske årsregnskabslov blev væsentligt revideret med lov om erhvervsdrivende virksomheders aflæggelse af årsregnskab (årsregnskabsloven) af 7. juni 2001. Efterfølgende er der sket mindre tilpasninger, der træder i kraft med virkning for regnskabsår, der begynder den 1. januar 2005 eller senere (Lov nr. 99 af 18. februar 2004).

Med loven fra 2001 kom miljøforhold eksplicit med i lovgivningen og med tilpasningen i 2005 inddrages miljøområdet i endnu højere grad.

5.2 Formålet med årsrapporten

Formålet med årsrapporten er at støtte regnskabsbrugerne i deres økonomiske beslutninger.

Regnskabsbrugerne er ikke udtømmende afgrænset, men er defineret som personer, virksomheder, organisationer og offentlige myndigheder mv., hvis økonomiske beslutninger normalt må forventes at blive påvirket af en årsrapport, herunder nuværende og mulige virksomhedsdeltagere, kreditorer, medarbejdere, kunder, alliancepartnere, lokalsamfundet samt tilskudsgivende og fiskale myndigheder.

Regnskabsbrugernes beslutninger kan vedrøre tre overordnede typer af forhold:

• Placering af egne ressourcer
  
  Årsrapporten har en prognoseopgave for regnskabsbrugerne, der søger støtte om beslutning om placering af egne ressourcer. Det kan direkte være som investor eller långiver. Det kan også være indirekte som leverandør eller medarbejder mv.
• Ledelsens forvaltning af virksomhedens ressourcer
  
  I den forbindelse har årsrapporten en kontrolopgave. Regnskabsbrugerne kan følge virksomhedens økonomiske udvikling via regnskaberne og dermed iagttage og forholde sig til, om ledelsen forvalter virksomhedens værdier forsvarligt mv.
• Fordeling af virksomhedens ressourcer
  
  Den tredje opgave, som årsrapporten har, er fordelingsopgaven. Hermed menes især, hvordan virksomhedens overskud disponeres.

Prognoseopgaven er rettet mod fremtiden og tager udgangspunkt i, at regnskabsbrugerne allokerer deres ressourcer på grundlag af forventninger til virksomhedens fremtidige indtjening, likviditet, risiko for ophør af eksistens, beskæftigelse mv.

I den forbindelse efterspørger regnskabsbrugerne oplysninger i årsrapporten, som kan forbedre deres muligheder for at bedømme virksomhedens fremtidsudsigter på disse områder.

Prognoseopgaven i relation til miljø har sammenhæng med virksomhedens foranstaltninger til forebyggelse af miljøskader i bred forstand.

Kontrolopgaven er bagudrettet. Regnskabsbrugerne efterspørger oplysninger i årsrapporten med henblik på at vurdere, hvilken ansvarlighed ledelsen har udvist i forvaltningen af de ressourcer, der er bundet i og løbende tilflyder virksomheden.

Loven taler om beslutninger vedrørende ledelsens forvaltning af virksomhedens ressourcer. Det kan være ledelsens anbringelse af midler på en lønsom måde, forvaltning af virksomhedens ressourcer på en for miljøet skånsom måde, størrelse af ledelsesvederlaget mv.

Fordelingsopgaven omfatter de beslutninger, som træffes internt i virksomheden af ledelsen, herunder fordeling af overskud via tantieme, bonus mv.

Loven anvender udtrykket fordeling af virksomhedens ressourcer, hvilket er et udtryk for fordelingsspændet mellem virksomhedens ejere og virksomheden.

I forhold til fordelingsopgaven er miljøspørgsmål ikke relevante.

5.3 Bestanddelene i årsrapporten

Bestanddelene i en årsrapport er:

• Ledelsespåtegning
• Revisionspåtegning
• Ledelsesberetning, herunder hoved- og nøgletalsoversigt
• Årsregnskab (og i koncerner tillige et koncernregnskab)
  • Regnskabspraksis
  • Resultatopgørelse
  • Balance
  • Egenkapitalopgørelse
  • Pengestrømsanalyse ^[2]
  • Noter
• Supplerende beretninger (valgfrit).

I ledelsespåtegningen tilkendegiver ledelsen det ansvar, som den har for årsrapporten.

Revisionspåtegningen er revisorernes rapportering vedrørende årsrapporten.

Ledelsesberetningen er en verbal beskrivelse af en række forhold om virksomheden. Det er her, at man som bruger af årsrapporten kan danne sig et indtryk af virksomheden, dens forretning og de vilkår, den er underlagt. Det er i ledelsesberetningen, at oplysninger om miljø er kommet ind som eksplicitte, nye krav.

I årsrapporten er der et særskilt afsnit, der hedder regnskabspraksis eller ofte i praksis anvendt regnskabspraksis. I dette afsnit beskrives de metoder for indregning og måling, som virksomheden har anvendt for dens indtægter, omkostninger, aktiver og forpligtelser; eksempelvis hvornår omkostninger indgår i resultatopgørelsen, hvordan værdien af forpligtelser er målt etc. Beskrivelsen i regnskabspraksis er en læsevejledning til årsrapporten.

Resultatopgørelsen viser øverst virksomhedens nettoomsætning, dernæst virksomhedens driftsomkostninger. Herved fremkommer resultat af ordinær drift, som et udtryk for nettoomsætningen fratrukket driftsomkostningerne. Dernæst kommer i resultatopgørelsen rente- og finansieringsposter samt resultat fra datterselskaber mv. Det næste mellemresultat, når disse poster er fratrukket eller tillagt resultat af ordinær drift, er ordinært resultat før skat. Skat af årets resultat fratrækkes derefter, og bundlinjen fremkommer som årets resultat.

Balancen er opdelt i aktiver og passiver. Aktiverne er opdelt, så de mindst likvide værdier, som for eksempel patenter og goodwill, vises først. De mest likvide midler, som penge i banken, vises til sidst. Passiverne opdeles i virksomhedens forpligtelser og virksomhedens egenkapital. Forpligtelser omfatter almindelige gældsforpligtelser som leverandørgæld mv. og de såkaldte hensatte forpligtelser. Hensatte forpligtelser er forhold, hvor virksomheden sandsynligvis - men ikke sikkert - kommer til at betale penge. Afhjælpning af skader på miljøet er ofte indregnet i årsrapporten som en hensat forpligtelse som følge af usikkerheden på tidspunktet for afhjælpningen eller usikkerhed på måling af omkostningens størrelse. Egenkapitalen er udtryk for virksomhedens nettoformue og svarer til virksomhedens aktiver fratrukket dens forpligtelser.

Egenkapitalopgørelsen forklarer udviklingen i egenkapitalen. Men der er visse beløb, der ikke kan passere resultatopgørelsen, og som bliver indregnet direkte i egenkapitalen. Derfor skal der vises en egenkapitalopgørelse, der fortæller om udviklingen af virksomhedens nettoformue fra årets begyndelse til årets afslutning.

Pengestrømsopgørelsen viser størrelsen af de ind- og udbetalinger (cash flow), som virksomheden har haft i året løb. Pengestrømsopgørelsen er opdelt i pengestrømme fra virksomhedens driftsaktivitet, investeringsaktivitet og finansieringsaktivitet. Resultatopgørelsen viser, hvornår indtægter er "indtjent", og de tilhørende omkostninger er afholdt, uden skelen til, om de er betalt eller ej. Pengestrømsopgørelsens formål er at vise, hvordan pengestrømmene fysisk har fundet sted.

Noterne er et supplementsværktøj til regnskabsbrugerne til at få yderligere specifikationer af de enkelte regnskabsposter i resultatopgørelsen og balancen.

Ud over de lovgivne dele af årsrapporten kan virksomheden frivilligt tilføje en supplerende beretning. En supplerende beretning er en redegørelse fra virksomheden om ikke-finansielle forhold, der har betydning for virksomhedens drift og indtjening. Den kan handle om miljøforhold, sociale forhold, viden, etiske problemstillinger mv. Målgruppen for den supplerende beretning vælger virksomheden selv.

Denne rapport omhandler ikke supplerende beretninger, men alene de lovpligtige krav i årsregnskabsloven.

5.4 Krav til miljøoplysninger i årsrapporten

I årsregnskabslovens § 99 indgår kravene til oplysninger om miljøforhold i årsrapportens ledelsesberetning:

§ 99, stk. 1 nr. 4 lyder således:

• "beskrive virksomhedens påvirkning af det eksterne miljø og foranstaltninger til forebyggelse, reduktion eller afhjælpning af skader herpå".

§ 99, stk. 2 lyder således:

• "i det omfang det er nødvendigt for at forstå virksomhedens udvikling, resultat og finansielle stilling, skal store virksomheder endvidere supplere redegørelsen i henhold til § 77, nr. 4, med oplysninger om ikke-finansielle forhold, som er relevante for de specifikke aktiviteter, herunder oplysninger vedrørende miljø- og personaleforhold".

§ 99 er knyttet til § 77, der omhandler de mere generelle krav til informationer i en ledelsesberetning.

Årsregnskabsloven har opdelt virksomhederne i forskellige regnskabsklasser, der er underlagt forskellige regnskabskrav. De virksomheder, som miljøkravene er relevante for, vises i nedenstående tabel.

Tabel 3: Oversigt over hvilke virksomheder, der er omfattet af pligten til at medtage miljø i deres årsrapports ledelsesberetning.

* Kriterierne, som årsregnskabsloven bruger, er relateret til antal ansatte, balancen og nettoomsætningen. En virksomhed er omfattet, hvis størrelsesgrænserne i tabellen overskrides i to på hinanden følgende regnskabsår på balancetidspunktet for så vidt angår to af størrelsesgrænserne. De angivne, justerede størrelsesgrænser er gældende for regnskabsår, der påbegyndes 1. april 2004 eller senere.

Fra regnskabsåret 2005 skal ledelsesberetningen i store virksomheder og børsnoterede/statslige aktieselskaber som noget nyt supplere den traditionelle og kendte redegørelse om udviklingen i virksomhedens aktiviteter og økonomiske forhold med oplysninger om alle de ikke-finansielle forhold, der er relevante for virksomhedens specifikke aktiviteter.

Årsregnskabsloven indeholder fra 1. januar 2005 således to forskellige rapporteringskrav om miljøforhold. Tabel 4 viser, hvordan de to krav adskiller sig fra hinanden:

Tabel 4: Sammenligning af § 99, stk. 1 nr. 4 og stk. 2-kravene

§ 77 er årsregnskabslovens grundlæggende krav til indholdet i en ledelsesberetning. Den stiller krav med fem numre; (1) om beskrivelse af virksomhedens hovedaktiviteter; (2) beskrivelse af eventuelle usikkerheder ved indregning og målinger mv.; (3) beskrivelse af usædvanlige forhold, der kan påvirke målinger mv.; (4) redegørelse for udviklingen af aktiviteter og økonomiske forhold; (5) omtale af betydningsfulde hændelser efter regnskabsårets afslutning.

5.4.1 Rapportering i henhold til § 99, stk. 2

For at opfylde rapporteringskravet i § 99, stk. 2 skal virksomheden beskrive de miljøforhold, der er relevante for at forstå de skabte eller forventede resultater i hver af virksomhedens aktiviteter.

Beskrivelsen må indeholde informationer om både nuværende og fremtidige handlingers sammenhæng til virksomhedens resultater.

Beskrivelsen kan være verbal eller af kvantitativ karakter. Det er op til virksomheden selv at vælge, hvad der vil være mest sigende. Hvis forståelsen kan blive bedre for en regnskabsbruger med anvendelse af kvantitative data, anbefales dette.

At miljøinformationerne har relevans for forståelsen betyder, at informationerne skal være nødvendige, for at regnskabsbrugeren kan forstå virksomhedens udvikling, resultat og finansielle stilling. Hvis miljøinformationerne ikke har betydning for disse forhold, skal de således ikke medtages i årsrapporten.

De forhold, der skal beskrives, vil være virksomhedsafhængige, idet informationerne knyttes til virksomhedens specifikke aktiviteter, således at de supplerer de nuværende årsagsforklaringer om virksomhedens aktiviteter.

Årsregnskabsloven har ikke en entydig definition af aktiviteter. Det er op til den enkelte virksomhed at tage stilling til, hvordan dens aktiviteter skal omtales. Årsregnskabslovens formål med at inddrage aktiviteter er at give regnskabsbrugerne indsigt i, hvad virksomheden beskæftiger sig med, og dermed en baggrund for at vurdere den driftsmæssige risiko.

For nogle virksomheder vil en opdeling være naturlig på produktniveau; hvilke typer af produkter produceres og sælges. For andre virksomheder vil en opdeling i funktioner såsom forskning, salg og produktion være en relevant opdeling. For visse virksomheder vil en geografisk opdeling være bedst. Opdelingen i aktiviteter skal ses i sammenhæng med den samlede fortælling om virksomheden i ledelsesberetningen som helhed. I nedenstående tabel er der givet enkelte eksempler på, hvordan miljøforhold kan være relevante at beskrive for de forskellige aktivitetsopdelinger.

Tabel 5: Miljøinformation i relation til aktiviteter

Sammenhænge mellem virksomhedens finansielle udvikling og miljø skal beskrives i henhold til § 99, stk. 2 i det omfang, de bidrager til regnskabsbrugerens forståelse. Det er således ikke et formål i sig selv at beskrive sammenhænge, som er normalt kendte. Udgangspunktet i afdækningen af, hvad der skal beskrives, kan ske med anvendelse af følgende spørgsmål:

• Hvilke eksterne forhold har indflydelse på de miljøpåvirkninger, virksomheden har eller kan imødeses at få? (Nye regionale grænseværdier for emissioner, nye nationale tilbagetagelseskrav efter endt brug af produkter, energiforbrugsreducerende regulering etc.)
  • Kan virksomheden påvirke disse eksterne forhold? (Ved forhandling, ved ophør eller udflytning, ved produkt- eller produktionsændring etc.)
  • Hvilke udfald er der for denne påvirkning, og kan den have indflydelse på de forudsætninger, virksomheden lægger til grund for dens forventede udvikling? (Ændret omkostningsstruktur til logistik, produktion eller krav til nytænkning i udvikling etc.)
  • Er der usikkerhedsfaktorer, som skal medtages i ledelsesberetningen, for at regnskabslæser kan forstå de anvendte forudsætninger og deres variabilitet for den forventede udvikling? (Teknisk eller tidsmæssig realisering af produktudvikling, brugstider på anlægsaktiver og deres nytteværdi, adgang til tildeling af CO₂-kvoter, bruger- og forbrugeradfærd som følge af nye love, ny viden etc.)
• Hvilke interne forhold har indflydelse på de miljøpåvirkninger, virksomheden har eller kan imødeses at få? (Den anvendte teknologi, alder på anlæg, anvendelse af materialer og stoffer, processerne og ledelsessystemerne etc.)
  • Kan virksomheden påvirke disse interne forhold? (Ændringer i anlæg, processer eller medarbejderknowhow etc.)
  • Hvilke udfald er der, og har virksomheden vilje og evne til at påvirke de interne forhold? (Udskiftninger, aktivitetsreduktion, justering af tidligere økonomiske forventninger, ændringer i produktsortiment, fusioner horisontalt eller vertikalt i værdikæden etc.)
• Hvilke forandringer skal der til, herunder investeringer eller forandringsprojekter, og med hvilken tidshorisont?
• Med hvilke forudsætninger og usikkerhedsfaktorer skal forandringerne beskrives i ledelsesberetningen?
  
• Er det for forståelsen en god ide at indikere den økonomiske størrelse af de konkrete, omtalte forandringer?
• Kan det i givet fald være hensigtsmæssigt at inddrage EMA som metode til indikation af cost-benefit-størrelsen af forandringen?

5.4.2 Rapportering i henhold til § 99, stk. 1. nr. 4

For at opfylde rapporteringskravet i § 99, stk. 1 nr. 4 skal virksomheden beskrive virksomhedens påvirkning af det eksterne miljø og foranstaltninger til forebyggelse, reduktion eller afhjælpning herpå.

Ved eksternt miljø forstås i denne sammenhæng naturlige, fysiske omgivelser såsom luft, vand, flora, fauna og ikke-vedvarende ressourcer som fossile brændstoffer og mineraler. Dette krav er smallere end stk. 2-kravet og omhandler således ikke arbejdsmiljøet eksempelvis.

Beskrivelsen skal ikke nødvendigvis være opdelt på aktiviteter, som det følger af stk. 2-kravet.

Men beskrivelsen skal rumme to dele. I den første del skal virksomheden beskrive dens miljøpåvirkninger, og i den andel del skal det beskrives, hvad virksomheden gør for at reducere, forebygge eller afhjælpe disse. De miljøforhold, som er relevante at medtage i beskrivelsen, er alene de forhold, som er af væsentlig betydning for virksomhedens drift og økonomiske udvikling.

Der er ikke positiv oplysningspligt. Det betyder, at en virksomhed ikke skal fortælle, at den vurderer ikke at have nogen miljøpåvirkninger, der har betydning for virksomhedens drift og økonomiske udvikling.

Stk. 1-kravet har mere form af en fortælling end stk. 2-kravet. Det er ikke direkte krævet, at beskrivelsen skal rumme sammenhænge imellem miljø og virksomhedens finansielle præstation som i stk. 2. Dog kan dette i visse tilfælde være nødvendigt for at understøtte et retvisende billede af virksomhedens resultat, aktiver og passiver samt finansielle stilling.

Der peges ikke på kvantitative data, men alene på en verbal beskrivelse.

Oplysningskravet skal bidrage til gennemsigtighed af, hvordan miljøforhold håndteres i virksomheden, og hvordan virksomhedens ledelse forvalter sit miljøansvar.

Traditionelt er der en vis indtrængningsperiode, når der kommer nye kvalitative forhold ind i lovgivningen om aflæggelse af årsregnskaber. Årsregnskabsloven er en rammelov, hvorfor det i stor udstrækning er virksomheden, der selvstændigt skal forholde sig til, om forhold er så væsentlige, at de skal medtages i ledelsesberetningen. Sådan forholder det sig også med stk. 1-kravet, hvor best practice (2004) er under udvikling.

Tabel 6: Hjælpeboks i procesvejen for at finde stk. 1 nr. 4-kravet

5.4.3 I øvrigt om regnskabsbrugerne

For mange regnskabsbrugere er der ikke en forlods kendt sammenhæng mellem de miljøpåvirkninger, som virksomheden omtaler, og den indflydelse, disse har eller ville kunne få på virksomhedens forretningsmæssige udvikling.

Hvis en virksomhed eksempelvis beskriver dens miljøpåvirkninger som emissioner til luft, er der for en regnskabsbruger ikke en naturlig forståelse for, hvad dette indebærer for virksomhedens udvikling. Dette bør således forklares.

Regnskabsbrugerne kan deles op i tre kategorier; de miljøinteresserede, de virksomhedsinteresserede og de miljø- og virksomhedsinteresserede. Ved udarbejdelse af årsrapporten er det hensigtsmæssigt, at virksomheden overvejer, hvilke typer af regnskabsbrugere som er de væsentligste for dem. En kortfattet karakteristik i relation til miljøoplysningerne gives herefter:

• De miljøinteresserede har fokus på, at virksomheden tager størst muligt hensyn til miljøforhold, og denne gruppe har lille eller ingen interesse i virksomhedens økonomiske udvikling. Som regnskabsbruger søger denne gruppe i årsrapporten efter oplysninger om virksomhedens forvaltning af kontrolopgaven. Denne gruppe skuffes i sin søgning, fordi årsrapporten ikke er aflagt med denne gruppe som den primære regnskabsbruger.
• De virksomhedsinteresserede har ikke fokus på miljø, men alene på virksomhedens økonomiske udvikling. Denne gruppe søger især efter regnskabsoplysninger om virksomhedens fremtid og håndtering af prognoseopgaven. Interessen for at læse om miljøforhold, herunder om stk. 1- og 2-kravene, er alene til stede, hvis der kan ses en rød tråd til virksomhedens udviklingsmuligheder, risici og forudsætningerne.
• Den sidste gruppe er den blandede gruppe, som både interesserer sig for, at virksomheden påtager sig et ansvar for miljøet, og som har en interesse i, at virksomhedens økonomiske udvikling er god. Det afgørende for denne gruppe er formentlig mere en beskrivelse af miljø, som både inddrager prognoseopgaven og kontrolopgaven. Det vil sige, at beskrivelsen efter stk. 1 tager udgangspunkt i de miljøeffekter, som virksomhedens miljøpåvirkninger skaber med en tilhørende forklaring om, hvilke muligheder for at afhjælpe, reducere eller forebygge der er. Dernæst en beskrivelse, der giver indsigt i og forståelse for, hvilke tiltag virksomheden har valgt, herunder med eventuel omtale af den økonomiske størrelse afholdt i regnskabsåret eller til afholdelse fremover.

5.5 Sammenhæng mellem EMA og årsrapporten

De to mest fremtrædende ligheder mellem EMA og årsrapporten er:

1. Både EMA og årsrapporten har fokus på informationer, der kan understøtte beslutninger.
2. Både EMA og årsrapporten (ledelsesberetningen) skildrer sammenhænge imellem økonomi og miljø.

Men på trods af lighederne er der også nogle væsentlige forskelle:

En væsentlig forskel er således, at EMA i sit udgangspunkt er henvendt imod interne brugere i virksomheden, imens årsrapporten er henvendt imod eksterne brugere. Før EMA-informationerne inddrages i årsrapporten, er det derfor vigtigt at vurdere, om de er væsentlige for de eksterne brugere.

En anden forskel kan bestå i tolkningen af hvornår forhold betragtes som væsentlige. Eksempelvis kan det godt være relevant for en enkelt afdeling at arbejde med EMA og opnå besparelser på 500.000 kr., men hvis virksomheden er meget stor, kan det være, at det økonomiske væsentlighedskriterium for, hvad der rapporteres om i årsrapporten, er på 5 mio. kr.

I de følgende afsnit gennemgås en række eksempler på, hvordan EMA kan anvendes til at informere om kravene i § 99 stk. 1 og stk. 2, samt hvilke flader der kan være mellem årsrapportens kontrol- og prognoseopgaver og EMA.

5.6 EMA og årsrapportens kontrolopgave

Kontrolopgaven for miljøinformationer vil især omfatte, at virksomhedens ledelse beretter om, hvordan den har håndteret de miljøpåvirkninger, der har betydning for virksomhedens økonomiske stilling og resultat.

I den forbindelse kan EMA-informationer fx anvendes til at give en kvantitativ opgørelse for, hvordan forvaltning af virksomhedens ressourcer på en for miljøet skånsom måde har fundet sted og samtidig bidraget til resultatopgørelsen og årets resultat. En sådan oplysning kan anvendes til at beskrive et tiltag for reduktion af virksomhedens miljøpåvirkninger i henhold til § 99 stk. 1; og det kan samtidig vise den økonomiske sammenhæng, som ønskes beskrevet i henhold til § 99, stk. 2.

I nedenstående tabel er der givet et eksempel på, hvordan et EMA-projekt kan være relevant i rapporteringen i ledelsesberetningen.

Tabel 7: Eksempel på beskrivelse af miljøøkonomistyring på affaldsområdet i ledelsesberetningen

EMA kan således anvendes til at kvantificere indvirkningen af miljøarbejdet på det økonomiske resultat.

Omkostningerne, der fremhæves med EMA, rapporteres naturligvis allerede som en del af driftsomkostningerne i årsrapportens resultatopgørelse. I resultatopgørelsen vises virksomhedens driftsomkostninger opdelt enten i produktionsomkostninger, distributionsomkostninger etc. eller opdelt efter sin art som omkostninger til råvarer og hjælpematerialer, lønninger mv. Resultatopgørelsen viser således ikke specifikke informationer om miljøomkostninger allokeret til aktiviteter. Det fremgår derfor ikke af resultatopgørelsen, om omkostningerne til eksempelvis affald er målt efter principperne fra EMA, hvor værdien af alle aktiviteter og processer, som bliver til spild, indregnes i prisen på affaldet, eller affaldet alene måles efter en traditionel måde. Der er således ikke blot tale om en gentagelse af informationer i resultatopgørelsen, når der inddrages EMA-data i ledelsesberetningen.

5.7 EMA og årsrapportens prognoseopgave

Prognoseopgaven i relation til miljø har sammenhæng med virksomhedens foranstaltninger til forebyggelse af miljøskader i bred forstand og dermed håndtering af risici. Forebyggelse af miljøskader vil typisk være knyttet til den økonomiske udvikling gennem investeringer i renere teknologi mv. Ligeledes kan håndteringen af miljømæssige risici kræve, at der udvikles nye produktionsmetoder, hvis fremtidig lovgivning medfører, at virksomheden ikke længere kan anvende bestemte kemiske stoffer.

I de to følgende afsnit beskrives sammenhængen imellem investeringer og EMA samt EMA og risici for indvirkninger på den finansielle stilling.

5.7.1 Investeringer og EMA

Forebyggelse af miljøskader sker ofte via investeringer i renere teknologi mv. Investeringer betegnes regnskabsteknisk, når de er foretaget, som materielle anlægsaktiver. Dette gør sig også gældende, når det drejer sig om en forbedring af en tidligere foretaget investering.

Udgangspunktet for måling af virksomhedens materielle anlægsaktiver er deres kostpris, hvorved sædvanligvis forstås deres anskaffelsessum. I forbindelse med efterfølgende forbedringer af anlægsaktiver såsom fabriksanlæg, maskiner mv. kan EMA i visse tilfælde spille en særlig rolle.

Efterfølgende omkostninger, tilknyttet et materielt anlægsaktiv, kan lægges til aktivets regnskabsmæssige værdi, når det er sandsynligt, at fremtidige økonomiske fordele ud over den oprindeligt skønnede ydeevne vil tilgå virksomheden. Det vil sige sådanne omkostninger, som forbedrer aktivets stand ud over den oprindeligt skønnede ydeevne. Eksempler på forbedringer, som medfører fremtidige, økonomiske fordele, omfatter:

• Tilpasning af et anlæg for at forlænge dets brugstid, herunder forøgelse af kapaciteten.
• Forbedring af maskindele for at opnå en væsentlig forbedring af produktionskvaliteten.
• Anvendelse af nye produktionsprocesser, som muliggør en væsentlig reduktion af tidligere skønnede driftsomkostninger.

Fremtidige økonomiske fordele er besparelser, øgede indtægter, øget ydeevne etc. til afregning i forbedringsåret.

Ved anvendelse af EMA til investeringsbeslutninger opstilles der cost-benefit-scenarier, der inddrager den økonomisk afledte effekt af variable hensyn til miljøforhold. Det vil sige, at det synliggøres, hvilke økonomiske besparelser eller ændringer der kan påregnes at komme til eller falde fra ved den fremtidige brug af aktivet.

EMA kan anvendes til at synliggøre flere værdier, end der traditionelt tænkes på i forbindelse med måling af forbedringsværdien af materielle anlægsaktiver.

Et illustrativt eksempel:

En proceslinje er anskaffet til en oprindelig kostpris på 10 mio. kr. Den forventede brugstid er 10 år, svarende til årlige afskrivninger på 1 mio. kr.

Efter fem år foretages en forbedring, der gør, at proceslinjen kan anvendes uden brug af et bestemt hjælpestof, som anses for at være sundhedsfarligt. Forbedringen koster 2 mio. kr. Efter forbedringen antages proceslinjen at kunne anvendes i fire år mere end oprindelig antaget.

Uden inddragelse af EMA ville effekten på virksomhedens årsrapport se således ud:

Tabel 8: En illustration uden EMA

* Restværdien 5 mio. kr. samt forbedringen 2 mio. kr. afskrives over 9 år = 0,8 mio. kr.

Med anvendelse af EMA sandsynliggøres det i det følgende, at værdien af forbedringen er 8,3 mio. kr. Ved den fremtidige drift af linjen kan der nu spares 0,2 mio. kr. hvert år til spildevandsrensning, ligesom der ved produktskift kan spares driftsomkostninger på 50.000 kr. pr. skift som følge af, at det tidligere brugte hjælpestof bortfalder. Med normalt 10 skift om året er den samlede reduktion af de skønnede årlige driftsomkostninger således 0,7 mio. kr. pr. år (0,2 + 10 x 0,05 mio. kr.). Den forbedrede proceslinies brugstid er 9 år, hvorved forbedringsværdien inklusive de fremtidige, sandsynliggjorte fordele er 8,3 mio. kr. (2 + 9 x 0,7 mio. kr.).

Med inddragelse af EMA er effekten på virksomhedens økonomiske udvikling således:

Tabel 9: En illustration med EMA

* Restværdien 5 mio. kr. samt forbedringen 8,3 mio. kr. afskrives over 9 år = 1,5 mio. kr.

Det kan ses, at forbedringens reelle nytteværdi for virksomheden er større end den afholdte eksterne omkostning til forbedringen. Dette synliggøres via EMA. Under normale regnskabsregler vil det kun være de 2 mio. kr. til investeringen, der vil fremgå af regnskabet, men som vist ovenfor har investeringen reelt en merværdi på 6,3 mio. kr. (8,3 mio. kr. – 2 mio. kr.). Efter årsregnskabsloven kan denne effekt ikke indregnes i virksomhedens balance. Det skyldes, at det alene er omkostninger, som er afholdt, der må indregnes. Den synliggjorte værdi på 6,3 mio. kr. kan således ikke direkte ses af balancen.

Men virksomheden kan vælge at tage oplysningerne med i ledelsesberetningen for med kvantitative data at vise, hvilken indflydelse den økonomiske udvikling vil få som følge af forbedringen. Denne opgørelse kunne se ud som vist i tabel 10 nedenfor. Her vises den synliggjorte merværdi på 6,3 mio. kr. nedskrevet over 9 år.

** (6,3 mio. - 0,7 mio.) = 5,6

Tabel 10: Illustration af den synliggjorte merværdi med EMA

Virksomheden kunne også vælge at tage de supplerende beregninger og opgørelser som vist i tabellen med i en supplerende beretning.

Den særlige rolle, som EMA kan spille i årsrapporten, er således supplerende. Det vil sige, at EMA som værktøj giver virksomheden mulighed for at opgøre og berette om den merværdi, som forbedringen giver virksomheden.

5.7.2 EMA og risici for indvirkning på den finansielle stilling

Årsrapporten har også en prognoseopgave i at bidrage til regnskabsbrugerens forståelse af virksomhedens finansielle stilling.

Med virksomhedens finansielle stilling menes, hvor god virksomhedens betalingsevne er. Forståelse af sammenhængen mellem en virksomheds finansielle stilling og miljøforhold er særligt relateret til sådanne faktorer af miljømæssig karakter, som kan skubbe til virksomhedens finansielle stilling.

Nedenfor er givet to typer af eksempler herpå:

• En ekstern faktor kan være krav om afhjælpning af skader på miljøet, typisk jordforurening. Sådanne omkostninger vil typisk være medtaget i årsrapporten som en note om eventualforpligtelser i de år, hvor ansvaret for afhjælpningen har været i proces. Stiger sandsynligheden for, at virksomheden skal betale for en afhjælpning, vil den eventuelle forpligtelse komme ind i balancen, reducere egenkapitalen og indregnes som en hensat forpligtelse. Her vil EMA kunne inddrages som et supplerende element. I forbindelse med estimeret måling af eksempelvis forureningsforpligtelser kan EMA's metodik være en konstruktiv måde at inkludere flere afledte fremtidige økonomiske størrelser af følgevirkninger ved forskellige oprydningsmåder.
• En anden ekstern faktor kan være nye lovkrav. Et eksempel er forbud mod at anvende visse forurenende stoffer, herunder for eksempel anvendelse af bly i virksomhedens produktion og produkter. Et andet eksempel er producentansvar for tilbagetagning af produkter efter endt brug. Begge typer af forandringer for en virksomhed medfører stillingtagen til den økonomiske effekt på det tidspunkt, hvor det nye krav er sandsynligt og dermed forventeligt for virksomheden. Ved opgørelse af den samlede økonomiske betydning af forandringen vil EMA kunne anvendes som metodik.

5.7.3 Opsummering

Som vist i kapitlet kan EMA anvendes til at illustrere værdien af miljøarbejdet og miljøinvesteringer i årsrapporten. Årsregnskabsloven stiller dog ingen krav om kvantitative miljøøkonomiske tal, så inddragelsen af EMA data er frivillig.

Hvis en virksomhed ønsker at anvende EMA data i sin årsrapport, er det vigtigt at overveje, om de er økonomisk væsentlige for årsrapporten, og hvordan informationerne er relevante for brugerne af årsrapporten. EMA informationer er ofte opgjort med henblik på intern brug, og data er derfor sjældent designet med eksternt brug for øje.

Fodnoter

[2] Ikke krav for regnskabsklasse B og A (se tabel 3 for en forklaring af regnskabsklasserne)

| Forside | | Indhold | | Forrige | | Næste | | Top |

Version 1.0 Februar 2006, © Miljøstyrelsen.